Las condiciones para la atribución de dietas a los funcionarios públicos se establecen en el Decreto Ley nº 192/95, de 28 de julio, que regula la asignación de dietas por misiones en el extranjero, y en el Decreto Ley nº 106/98, de 24 de abril, que regula la atribución de dietas en territorio nacional.

En los términos del apartado d) del nº 3 del artículo 2 del Código del IRS, las dietas no tributan como rendimientos del trabajo en la parte que no exceda de los límites legales, siempre que se cumplan los supuestos de su atribución a funcionarios públicos.

Como ya hemos mencionado, los supuestos para la atribución de las dietas se establecen en el Decreto Ley nº 106/98, de 24 de abril. La percepción de las dietas corresponde al pago de una parte de la cuantía diaria que se fije o de su totalidad, y, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 8 de dicho título, el límite diario de las dietas excluidas de tributación se determina en los siguientes términos

a) Si el viaje abarca, aunque sea parcialmente, el período comprendido entre las 13.00 y las 14.00 horas - 25%;

b) Si el viaje abarca, aunque sea parcialmente, el periodo comprendido entre las 20.00 y las 21.00 horas - 25%;

c) Si el viaje incluye alojamiento - 50%.

Los gastos de alojamiento sólo se cobrarán por los desplazamientos diarios que no se prolonguen hasta el día siguiente cuando un funcionario no disponga de transporte público regular para regresar a su domicilio antes de las 22.00 horas.

Para los viajes de días sucesivos, se concederán los siguientes porcentajes de dietas:

Cabe señalar que en relación con los porcentajes referidos al pago de una o dos comidas y alojamiento, no se abonarán las respectivas indemnizaciones cuando el servicio correspondiente se preste en especie.

Haremos ahora una breve interrupción para aclarar cómo debe entenderse, sin perjuicio de mejor opinión, el límite diario de las dietas excluidas de tributación. Teniendo en cuenta que el límite máximo diario excluido de tributación en territorio nacional es de 50,20 euros, la parte de las dietas excluida de tributación por el IRS es de 25% de dicha cantidad, es decir, 12,55 euros, si el desplazamiento abarca sólo uno de los periodos mencionados, considerándose el exceso renta de categoría "A" sujeta a tributación.

Cabe señalar que el artículo 37 - Indemnización por comida, de este diploma (DL 106/98), establece que el importe correspondiente a la indemnización diaria de la indemnización por comida se deduce de la indemnización diaria, cuando los gastos sujetos a indemnización incluyen el coste de la comida. 

Nos parece útil llamar la atención sobre el hecho de que las dietas y los gastos de indemnización por desplazamiento en vehículo propio del trabajador al servicio del empresario son dos realidades distintas.

Tal y como se ha indicado anteriormente, y rogamos perdonen el despido, la finalidad de las dietas es compensar al trabajador por los gastos ocasionados por el desplazamiento a más de 20Kms de su domicilio, tales como comida (25%), cena (25%) y pernoctación (50%).

Los gastos con indemnización por desplazamiento en vehículo propio del trabajador al servicio del empresario se limitan a 0,36 por km.

Estos límites corresponden a los límites legales a partir de los cuales los gastos en cuestión deben ser considerados como remuneración del trabajo dependiente (Categoría A), en la parte que exceda los límites respectivos, según lo previsto en el artículo 2(3)(d) del CIRS.

La aceptación como gasto deducible del IRC depende de la respectiva acreditación mediante declaración debidamente confeccionada y firmada, según lo previsto en el artículo 23.La aceptación como gasto deducible a efectos del IRC depende de que el respectivo justificante esté debidamente confeccionado y firmado, tal y como establece el artículo 23-A h) del CIRC, que dispone que no son deducibles a efectos de la determinación de la base imponible, aunque se registren como gastos durante el período impositivo: las dietas y gastos realizados con compensación por desplazamiento en vehículo propio del trabajador, al servicio del empresario, no facturados a clientes, registrados de cualquier forma, siempre que el empresario no disponga, por cada pago realizado de un mapa a través del cual sea posible controlar los desplazamientos a los que se refieren dichos gastos, a saber, los lugares respectivos, la duración de la estancia, la finalidad y, en el caso de los desplazamientos efectuados en el vehículo propio del trabajador, la identificación del vehículo y de su propietario, así como el número de kilómetros recorridos, salvo en la parte en que el beneficiario sea sujeto pasivo del SII.

Cabe señalar que los gastos en cuestión, las dietas y los gastos de compensación por desplazamiento en vehículo propio del trabajador al servicio del empresario, salvo que se imputen a los clientes, están sujetos a tributación autónoma, según lo dispuesto en el nº 9 del artículo 88 del CIRC, al tipo de 5 %, salvo en la parte en que el respectivo beneficiario sea sujeto pasivo del IRS.

Señalamos que aún en el caso de que no se disponga de los mapas que permiten el control de los desplazamientos, y por tanto estos gastos no sean fiscalmente deducibles, deben consignarse en el campo 730 de la Tabla 07 del modelo 22 de declaración, cuyas instrucciones de cumplimentación señalan que en este campo deben añadirse los gastos de dietas y las indemnizaciones por desplazamiento en vehículo propio del trabajador al servicio del empresario, no facturados a los clientes, contabilizados por cualquier motivo, en la parte en la que el beneficiario no es sujeto pasivo del IRS, siempre que el empresario no disponga, para cada pago efectuado, de un mapa a través del cual sea posible controlar los movimientos a los que se refieren los gastos, estos gastos, aunque no sean fiscalmente deducibles, también tributan en el IRC al tipo autónomo del 5%, según lo estipulado en el nº 9 del artículo 88 del Código del IRC.Nº 9 del artículo 88 del CIRC.

El artículo 42.1(f) [ahora artículo 23-A.1(h)] del Código IRC y el artículo 2.3(d) del Código IRS, respectivamente, deben entenderse como cualquier vehículo que no forme parte de los activos fijos del empresario, ni ninguna responsabilidad o coste por su uso imputable al empresario".

También en relación con la atribución de dietas e indemnizaciones por desplazamiento en vehículo propio, la Información Vinculante del expediente 1927/2000, con resolución favorable del Director General de Tributos, en 2004.02.13, aclara que el socio gestor puede, de la misma forma que los demás asalariados, incurrir en gastos con dietas y compensaciones por desplazamiento en vehículo propio, que se acrediten indispensables para la obtención de ingresos, con la limitación establecida en el apartado f) del nº 1 del artículo 42 [actual apartado h) del nº 1 del artículo 23-A] del Código IRC.

Aprovechamos para mencionar que los importes abonados por las rentas objeto de análisis deben ser declarados a la AT, a través de la Declaración Mensual de Retribuciones (DMR), consignándose en el código A los importes que superen los límites respectivos y en los códigos los que no los superen:

A21 - Subsidio de alimentación (parte no sujeta) - Subsidio de alimentación en la parte que no exceda los límites establecidos en el inciso 2), del párrafo b), del nº 3, del artículo 2 del Código de Rentas Internas (subsidio de alimentación en la parte que exceda el límite legal establecido o lo exceda en 60 % siempre que el respectivo subsidio sea concedido a través de vales de alimentación. 

A22 - Dietas y desplazamientos en vehículo propio (parte no sujeta) - Las dietas y las cantidades percibidas por la utilización del vehículo propio al servicio del empleador, en la parte en que ambas no superen los límites legales, definidos en el párrafo d) del nº 3 del artículo 2 del Código del IRS.

En cuanto a la sujeción de estos ingresos a la tributación de la Seguridad Social, el apartado 3 del artículo 46 del Código de Regímenes de Cotización establece que están sujetos a tributación en los mismos términos que los del Código del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Para finalizar, recordamos que la Orden Ministerial nº 1553-D/2008, de 31/12, revisó anualmente, entre otros complementos retributivos, los baremos de dietas, dietas de comida y dietas de viaje. Mientras tanto, se publicó la siguiente legislación por la que se aprueba un conjunto de medidas adicionales de reducción del gasto con vistas a la consolidación presupuestaria: Decreto Ley 137/2010, de 28/12, Leyes 64-B/2011, de 30/12, 66-B/2012, de 31/12 y 82-B/2014, de 31/12, por lo que el cuadro actualmente en vigor, salvo error u omisión, es el siguiente  

Límites de los importes de las dietas diarias, por kilómetro y por comida en vigor desde 2013